财税ＦｉｎａｎｃｅａｎｄＴａｘ 研究嬲嬲 黼 家进行农田水利设施建设的投资。同时，中央财政部门应当对中央 预算内固定资产投资与财政专项资金的水利投入比例进行调整，加 大投入金额。地方财政也要高度重视农田水利建设，将水利建设资 金纳入投资和财政预算中去。 （２）明确各级政府职责 关于借款费用资本化问题的探讨 张琪 我国农田水利建设不仅与中央政府息息相关而且还涉及到了地 方政府。因此，各级政府应当明确政府职责，可以通过农田水利基 础设施建设的实际收益范围和对象来对各级政府的职责进行进一步 明确。对此，中央财政部门可以对全国大型及跨省的农田水利基础 河南大学工商管理学院 【摘要】《企业会计准则一借款费用》的颁布、实施，对进一 设施建设负责。其他层次的农田水利基础设施建设可以由各级政府 步规范借款费用的确认、计量和报告，提高会计信息的相关性和可 财政部门负责。至于用于农田水利基础设施的日常维护的经费支出 靠性，完善我国会计准则体系，推动我国市场经济的发展，起到了 可以由基层政府财政负责。 积极的作用。正确的核算应予资本化的借款费用对企业具有重大的 意义。如果，企业的借款费用不能资本化，也会使企业资产的价值 （３）建立健全财政支农资金管理机制 我国政府应当充分结合我国农田水利建设的实际情况，按照不 偏低，同时是建造资产期间的会计利润偏低，不利于鼓励企业的投 同规模和性质进行层次的划分，建立一套由中央、省市、县乡、农 资行为。本文首先介绍了现行准则的相关规定及借款费用资本的必 民组成的水利建设投资主体新模式。同时，以财政投入为基本条件， 要性，指出现行准则存在的问题并指出改进建议。 将财政、市场以及其它渠道紧密联系起来共同参与的筹资，结合各 方力量进一步实现多主体、多元化、多渠道的农田水利建设新机制， 最终达到促进农田水利建设的根本目的。 ２．农田水利建设税收支持机制的完善措施 （１）加大政府的扶持力度 【关键词】借款费用；资本化；会计；企业会计准则；利息 一、借款费用的含义 企业会计准则对企业所发生的借款费用专门进行了定义，并对 其内涵进行了界定，为企业在会计核算时准确计量借款费用提供了理 论依据。借款费用是指企业由于借款而产生折价、利息及溢价后出现 的辅助和摊销费用，包括由于外币借款而形成的汇兑差额的产生。 二、符合借款费用资本化的相关规定 政府应当加大对农村水利专业合作组织的扶持力度，充分结合 其实际情况通过各级财政在小农水专项资金中提取一定比例的形式 进行补助，促进其顺利发展，并以农民群众为主体，充分发挥其在 农田水利建设中的作用。 （２）充分利用税收杠杆效应 借款费用资本化相关核算有着严格的限定条件： １．规定借款费用资本化条件的资产范围 尽管满足资本化条件的借款费用即可在相关资产的成本中计 在市场经济体系下，政府还可以利用税收杠杆效应，采用诸如 企业所得税、营业税优惠以及财政贴息等税收政策优惠形式招商引 资，将各种民间资本引入一些盈利能力较强的水利工程中去。同时， 政府还应当结合当地实际情况具体制定相关的税收政策，加强多元 项目融资形式的支持力度，最终达到促进农田水利投资多元化的根 本目的。 （３）科学合理地进行税制安排 人，但是我国对相关资产范围存在着相对严格的限定，即借款费 用的资产发往内仅限于固定资产中。只有在固定资产构建过程中 产生的借款费用才能在满足条件的状况下实施资本化。固定资产 主要包括两方面，即自己构建的固定资产和委托其他单位构建的 固定资产。 ２．规定借款费用资本化条件的借款范围 专门借款能够对资本化条件的资产购建或生产得到满足而设立 的专门借入，具有用途明确且详细合同条款的具备优势，详细注明 该款项的实际用途。当专门借款费用与条件相符后即可对资本化进 行考虑，并根据规定将资本化率和资本化金额得到确认。其次，最 政府还应当有针对性的做好农村水利建设的税制安排。由于目 前我国很多地区政府在农田水利建设上还没有制定有针对性的税收 政策。对此，政府在进行税制改革上要重视有利于农村水利建设的 税制安排工作，不仅要进一步有针对『生的完善增值税、营业税、企 业所得税等税种的相关内容，而且充分结合世界上对于此方面的成 功案例，吸取经验，充分利用投资抵免、再投资退税、延期纳税、 新借款费用准则表明，企业对满足资本化条件而购建或生产的资产 加速折旧等政策来激励各个经济主体，增强其参与农田水利建设的 中对一般借款有所占据的，当所占用的一般借款在借款费用中发生 的，且与资本化条件相符时，即可实施资本化。 积极性，促进农田水利建设的进一步发展。 ３．规定借款费用资本化条件的期间范围 参考文献： 【１］何平均．农业基础设施财政投入绩效分析Ⅱ】．农村经济，２０１０（１１）： ６０－６３ （１）借款费用开始资本化 借款费用开始资本化同时具备的三个条件： ①已经发生的资产支出 这里所指的资产支出有其特定的含义，它只包括企业为购置或 ［２］张淑欣．完善农田水利基础设施建设的财税政策选择卟地方财政 者对固定资产进行建造，其支出形式是以支付现金、承担带息债务 研究，２０１０（１２）：３４—３９ 李普亮．财政支农专项资金的“公地悲剧”及化解机制Ⅱ］地方财 形式以及非现金资产的转移发生。政研究，２０１０（１２） ②已经发生的借款费用 ［４】张淑欣．推进小型农田水利设施建设的财税政策【Ｉ］西南农业大学 学报（社会科学版），２０１１（３） 该条件是指企业已经出现了由于固定资产构建而专门借入的项 款利息、溢价及折价的辅助、摊销费用和汇兑差额。 １ ７２中国经贸 ＦｉｎａｎｃｅａｎｄＴａｘ财税 研究 ③已经发生了资产达到预定可使用状态、可销售状态而必须对 确定累计资产支出超过专门借款部分的资产支出以及费用资本化的 生产活动或构建产生的活动现象。 开始时问，是准确计算一般借款费用的难点，现行的准则中没有给 为使资产达到预定可使用状态所必要的购建活动主要是指资产 出原则性意见。 的实体建造活动，如主体设备的安装、厂房的实际建造等。 ３．规范借款费用资本化金额的计算 借款费用开始资本化必须同时满足以上三个条件，只要有一项 与新准则的规定相结合，专门借款和资本化金额是由实际产生 不满足，就不能开始资本化。 的利息减去还没动用的专门借款而形成的实际收益，这里的利息是 （２）借款费用资本化的暂停和停止 定数，但“尚未动用的专门借款产生的收益”却未变数，而其产生 ①资本化暂停 的利息是确定数。一般借款费用资本化的的金额等于累计资产支出 在构建固定资产的过程中，有事会由于某些原因造成该活动 超出专门借款部分的资产支出价钱平均数乘以所占用一般借款的资 有较长时间中断的现象发生，在该状况下，应该对中断期间所产 本化率，可见，一般借款费用的利息实际上是由累计资产支出专门 生的借款费用实施资本化还是随着构建活动的中断而对资本化中 借款部分的资产支出，所占用的一般借款的资本化率和本金的加均 断的问题应得到关注。根据相关准则的规定，在构建固定资产时， 数这三个变量决定。这些可能导致认为的将购建或生产符合资本化 当有非正常中断现象发生，并已中断时间达到三个月以上的，应 条件占用的一般借款调为企业借人资金中利率较高的借款，调高计 对借款费用的资本化得到暂停，使其确认为当期费用，直到资本 人资本成本的借款利息资本化金额，调低计入当期财务费用的借款 构建活动重新开始。但若中的关是将构建的固定资产与预定可使 利息费用化金额，实现本期利润的虚高。 用状态所必要的程序进行达到，则应继续对借款费用的资本化进 ４．借款费用可操作性有待提高 行运用。 新准则清楚规定了借款费用开始与停止资本化的界限，对资本 ②资本化停止 化金额的准确界定产生极其有利的作用。需要进一步对借款费用暂 在借款费用核算中，另一关键的要点则是借款费用资本化停止 停资本化的表述进行完善。相关准则表明：“在构建和生产满足资 的时间。由于一旦将借款费用资本化停止，则表明当期费用已经计 本化条件的资产的过程中，对于非正常中断且中断达到３个月以上 入。因此资产化停止时点的确定，在企业会计准则中显得十分重要。 的，应就爱你过借款费用的资本化得以暂停。确认中断期间产生的 《准则》规定：“若所购建的固定资产与预定可使用状态相满足时， 借款费用，向但其损益中计入，直到重新对资产的购建和生产活动 应将借款费用的资本化得以暂停，之后产生的借款费用则应在发生 进行开展。 当期确认为费用。”根据“实质重于形式”的原则来界定这一时点， 四、针对借款费用资本化中存在问题的建议 有助于提高我国会计人员的职业判断水平和会计信息质量。 就以上提出的几个问题对进一步完善借款费用提出的几点建议： 三、现行准则中关于资本化存在的问题分析 １．在一定程度上扩大借款费用可予资本化适用范围 企业会计准则着眼于应当资本化的经济实质而不是具体形式， 为了避免借款费用资本化的范围被人为调整，也对会计核算的 切实体现了“实质重于形式”的原则，新的会计准则加规范和科学， 及时ｆ生得到保障，贯彻重要性原则，应建议公司对专门借款支出台 并且具备了更好的可操作性。然而，我国对借款费用资本化的相关 账进行建立，按月对专门借款的累计支出数集和结余数实施计算， 规定存在一些不足。 一旦支出达到专门借款总额，就要对以后的项目支出，按照先一般 １．明确允许资本化的借款费用及范围 借款，再自有资金的顺序列支。 资本化的借款费用范围主要包括两方面内容：第一，借款资金 ２．明确规定资金的借款费用在多项资产之间的分配原则 的用途。借款费用资本化不仅在建固定资产中应用，而且还在投资 为统一资产计量口径、压缩盈余管理的空间可以规定资金支付 性房地产和存货中适用。第二，借入资金的种类，除了专项借款以 的顺序，如：先专门借款、再一般借款、最后自有资金。专门借款 外，若购建的相关资产占据了一般借款，则所被占用的部分一般借 因取得时间不一致用于的项目不一致，制度应明确指出区分并分别 款的利息需要向资产成本内计人。该项规定对大型机械设备、船舶 计算不是同一笔借人的专门借款在不同的项目支出额，做到专门借 等具有较长生产周期、较低资金周转率的先进制造业而言极为便利。 款按支出比例在不同资产中进行分配。对一般借款以资产实际支出 由于通常情况下有较大的借款金额存在，因此会使该类企业目前会 比例为权重采用加权平均法分配，是合理分配一般借款费用在各项 计利润有所上升，使企业的业绩考核指标得到改善，对企业扩大再 资产中资本化金额的一种可行性方法。 生产提供便利。 ３．规范借款费用资本化金额计算方法的建议 ２．借款费用在各项资产之问分配尚不明确 对于专门借款计算方法，在当期专门借款资本化期间，专门 借款费用在多想符合条件的资本化资产之间如何分配，因为借 借款和资本化金额是由实际产生的利息减去还没动用的专门借款 款常常由一般借款和专门借款组成，而且在建工程或项目同时有很 而形成的实际收益，对于有一般借款费用，为保证会计核算的及 多项。这样，借款费用资本化处理就很复杂。 时性，贯彻重要性原则，防止企业利用不同借款的利率差，人为 （１）专门借款费用的分配对象尚不明确 调节平均利率，降低企业不规范使用专门借款的机率，简化一般 专门借款费用，分配时应当根据专门借款在各项资产中的支出 借款费用资本化程序的目的，其资本化利息费用必须根据有关信 比例来分配，但是因为再见项目购建的时间不同，建设期间不同， 息，按月计算。 造成借款费用分配不明确。 （２）一般借款费用在各项资产之间分配尚不明确 参考文献： 一般借款费用，分配时由于在建项目不同，不同资产资本化率 ［１】中国注册会计师考试委员会办公室．会计［Ｍ】中国财政经济出版社 不一样，同一笔一般借款有两个或两个以上的资本化率。那么如何 ２００８ １ ７３